在实践中，常常有这样的情形：公司将自有办公楼出租一部分。那么，租赁期间所发生的水电费用，该如何向承租方收取？实务中，往往有两种处理方式，一种是按照转售水电处理，另一种是采取分摊方式处理。不同的处理方式，税务处理和税负情况不同，企业需要根据实际情况作出选择。
　　案例：自有办公楼部分出租
　　乙公司与甲公司均为增值税一般纳税人。乙公司作为单一承租方，向甲公司租赁房屋作为办公用房。由甲公司负责对房屋及配套的设施设备和相关场地进行维修、养护、管理。甲公司采用公用水电表方式，与乙公司分摊其租赁合约期内发生的水电费用。
　　2019年8月，甲公司取得自来水公司按3%征收率开具的增值税专用发票，价税合计10300元。其中，自用水费含税价格6180元，承租方使用水费含税价格4120元。取得电力公司按13%税率开具的增值税专用发票，价税合计22600元。其中，自用电费含税价格13560元，承租方使用电费含税价格9040元。那么，办公用房在2019年8月发生的水电费支出，甲公司应如何向乙公司收取？
　　方案一：按照转售水电处理
　　按照规定，增值税纳税人超出经营范围销售水电费，可按规定自开或代开专票。甲公司按照转售水电，向乙公司收取相应的水电费用，并开具对应的增值税专用发票。乙公司以此为税前扣除凭证，进行相应处理。其中，对向乙公司收取的价税合计4120元水费，甲公司应按规定，开具增值税专用发票。同时，根据《国家税务总局关于物业管理服务中收取的自来水水费增值税问题的公告》（国家税务总局公告2016年第54号）规定，甲公司为乙公司提供了物业管理服务，可以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率，计算缴纳增值税。
　　此时，甲公司应进行如下会计处理：
　　转售水时，依据取得的增值税专用发票，按照自用部分，计算抵扣进项税额。
　　借：管理费用等成本费用科目? 6000
　　应交税费——应交增值税（进项税额）? 300
　　其他业务成本? 4120
　　贷：银行存款? 10300
　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）? 120
　　向乙公司收取水费，并开具相应的增值税专用发票。
　　借：银行存款? 4120
　　贷：其他业务收入? 4000
　　应交税费——简易计税? 120
　　按扣除其对外支付的自来水水费后的余额差额，进行相应账务处理。
　　借：应交税费——简易计税? 120
　　贷：其他业务成本? 120
　　转售电力时，以取得的增值税专用发票为扣除凭证，自用部分当月按规定计算抵扣进项税额。
　　借：管理费用等成本费用科目? 12000
　　其他业务成本? 8000
　　应交税费——应交增值税（进项税额）? 2600
　　贷：银行存款? 22600
　　向乙公司收取电费，并开具相应的增值税专用发票。
　　借：银行存款? 9040
　　贷：其他业务收入? 8000
　　应交税费——应交增值税（销项税额）? 1040
　　乙公司取得水电费增值税专用发票，并据此作为成本费用进行财务和税务处理。
　　支付水费并取得甲公司开具的增值税专用发票时，按规定计算抵扣进项税额。
　　借：管理费用等成本费用科目? 4000
　　应交税费——应交增值税（进项税额）? 120
　　贷：银行存款? 4120
　　支付电费并取得电费专用发票时，按规定计算抵扣进项税额。
　　借：管理费用等成本费用科目? 8000
　　应交税费——应交增值税（进项税额）? 1040
　　贷：银行存款? 9040
　　方案二：采取分摊方式处理
　　根据《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）的规定，出租方采取分摊方式的，承租方以出租方开具的其他外部凭证作为税前扣除凭证。其中，其他外部凭证包括但不限于出租方支付水电费取得发票复印件、出租方出具水电费分割单或确认单、出租方支付水电费的凭证及房租协议等。
　　甲公司采取分摊方式收取水电费，乙公司以甲公司开具的其他外部凭证，作为税前扣除凭证。此时，甲公司按照代收代付进行会计处理。
　　代收代付水费时，甲公司自用部分，以取得的增值税专用发票为凭证，计算抵扣进项税额。
　　借：管理费用等成本费用科目? 6000
　　应交税费——应交增值税（进项税额）? 300
　　其他应收款? 4120
　　贷：银行存款? 10300
　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）? 120
　　向乙公司收取水费，并提供其他外部凭证。
　　借：银行存款? 4120
　　贷：其他应收款? 4120
　　代收代付电费时，甲公司自用部分，以取得的增值税专用发票为凭证，计算抵扣进项税额。
　　借：管理费用等成本科目? 12000
　　其他应收款? 9040
　　应交税费——应交增值税（进项税额）? 2600
　　贷：银行存款? 22600
　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）? 1040
　　向乙公司收取水费，并提供其他外部凭证。
　　借：银行存款? 9040
　　贷：其他应收款? 9040
　　乙公司以甲公司开具的其他外部凭证，作为税前扣除凭证进行财务和税务处理。其中，水费支出4120元和电费支出9040元可在企业所得税税前扣除。此时，乙公司的会计处理如下：
　　取得水费支出的其他外部凭证，不能抵扣进项税额。
　　借：管理费用等成本科目? 4120
　　贷：银行存款? 4120
　　取得电费支出的其他外部凭证，不能抵扣进项税额。
　　借：管理费用等成本科目? 9040
　　贷：银行存款? 9040
　　对比分析：哪个方案更划算
　　方案一中，如果承租方和出租方都是增值税一般纳税人，那么，对于承租方来说，按规定取得增值税专用发票，不仅可作为企业所得税税前扣除凭证，还可按规定抵扣增值税进项税额。如果承租方属于《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号，以下简称39号公告）第七条所规定的生产、生活性服务业一般纳税人，还可享受增值税加计抵减政策。
　　对于出租方来说，其向承租方收取水费时，要开具增值税专用发票并按规定缴纳增值税。由于取得了自来水公司开具的增值税发票，可以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税。这种情况下，其收取的电费收入，需按规定计算缴纳增值税，由于取得了电力公司开具的增值税专用发票，相应的进项税额可按规定抵扣，其增值税税负并未增加。不仅如此，如果出租方是39号公告第七条所规定的生产、生活性服务业一般纳税人，电费对应的进项税额还可享受增值税加计抵减政策。
　　方案二中，对于承租方来说，其按规定取得的其他外部凭证，仅仅可作为企业所得税税前扣除凭证，不可据此计算抵扣增值税进项税额；对于出租方来说，向承租方提供其他外部凭证，仅视同代收代付水电费处理，不涉及增值税的相关处理。实务中，以分割单作为企业所得税税前扣除凭证，各地税务机关可能存在不同的执行口径，值得企业关注。
　　实务中，企业要综合考虑增值税纳税人类别、能否抵扣进项税额等因素，选择最适合企业的方案。
　　［作者单位：国家税务总局抚州市东乡区税务局，小陈税务咨询（北京）有限责任公司］

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